合并财务报表一二

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1、,单击此处编辑母版标题样式,单击此处编辑母版文本样式,第二级,第三级,第四级,第五级,*,参考文献,企业会计准则,中华人民共和国财政部,.2006,企业会计准则,应用指南,中华人民共和国财政部,.2006,企业会计准则,讲解,财政部会计司编写组,.,北京：人民出版社，,2007,会计,中国注册会计师协会编,.,北京：中国财政经济出版社，,2007,中级会计实务,财政部会计资格评价中心编北京：经济科学出版社，,2007,企业会计准则,33,号,合并财务报表,主要内容,一、制定背景,二、合并报表的基础知识,三、合并报表的编制,（1）,企业会计制度、金融企业会计制度,（2）合并会计报表暂行规定财会字

2、199511号,（3）关于合并会计报表合并范围请示的复函财会二字1996 2号,（4）关于执行具体会计准则和股份有限公司会计制度有关会计问题解答财会字199866号,（5）关于资不抵债公司合并报表问题请示的复函财会函字199910号,（6）关于执行和相关会计准则有关问题解答财会200218号,（7）关于执行和相关会计准则有关问题解答财会200310号,一、制定背景,1995年7月12日，企业会计准则第号合并会计报表（征求意见稿）（财会字199523号）,2005年7月19日，财政部印发了资产减值、企业合并、合并财务报表、生物资产、石油天然气开采、捐赠与补助和投资性房地产等七项具体准则征求意见稿

3、。,一、制定背景,2006年2月15日，财政部以财会20063号发布了企业会计准则第33号合并财务报表，,于2007年1月1日起暂在上市公司范围内施行，鼓励其他企业执行。,执行该38项具体准则的企业不再执行现行准则、企业会计制度和金融企业会计制度。,一、制定背景,二、合并财务报表的基础知识,（一）性质,（二）合并财务报表的特征,（三）合并财务报表与投资的关系,（四）合并财务报表与企业合并的关系,（五）合并财务报表理论,（六）谁来编制合并财务报表,（七）合并财务报表的编制原则,（八）合并范围的确定,（一）性质,合并报表是以母公司和其全部子公司组成的企业集团为会计主体，以母公司和子公司单独编制的个

4、别会计报表为基础，抵消内部交易或事项对个别报表的影响后编制的反映企业集团事体财务状况、经营成果和现金流量的财务报表。,合并不等于简单的相加汇总！,（二）合并财务报表的特征,1.,与个别报表比较,(1),反映的内容和核算的对象不同,个别报表反映单个企业的财务状况和经营成果，核算对象是单个企业的独立法人实体。,合并报表反映企业集团的财务状况和经营成果，以企业集团为会计主体。,(2),编制主体不同,个别报表由单个会计主体编制；合并报表由母公司或控股公司编制。,(3),编制基础不同,个别报表以凭证账簿为基础；合并报表以个别报表为基础。,（二）合并报表的特征（续）,2.,与汇总报表比较,汇总报表：行业主

5、管部门根据所属企业保送的会计报表，对其各项目加总编制的报表。,(1),编制的目的不同,汇总报表：满足行业管理的需要；,合并报表：满足企业集团报表使用人的需要。,(2),确定编报范围的依据不同,汇总报表：以财务隶属关系作为编制依据；,合并报表：以控制关系作为编制依据。,(3),编制方法不同,汇总报表：采取简单相加的方法；,合并报表；有一套专门的方法和程序。,（三）合并财务报表与投资的关系,企业拥有长期股权投资，投资企业拥有被投资企业,50%,以上的权益资本时才编制合并报表。,(,四,),合并报表与企业合并的关系,企业合并的三种方式及其特点：,(1),吸收合并,通常称为兼并，被合并企业解散，合并后

6、的企业仍然是一个单一的法律主体和会计主体。,(2),新设合并,通常称为创立合并，参与合并的企业均不复存在，组成一家新的法人企业，原有企业的净资产全部转由新企业控制和管理。,(3),控股合并,控股公司和被控股公司法人资格仍然存在，均为独立的法律主体，分别编制自身的会计报表。,企业合并可能导致合并报表问题的出现，但企业合并不一定就需要编制合并报表，只有在,控股合并,情况下才会产生合并报表。,（五）合并财务报表理论,1.,母公司,(,业主权,),理论,(1),基本点,:,将合并报表视为母公司本身报表反映范围的延伸和扩展来看待，从母公司角度来考虑合并报表的合并范围和合并方法。,(2),具体内容,:,少

7、数股东权益被视为负债；,少数股东所享有的净收益被视为费用；,对于内部销售收入的抵销,只抵销多数股权的份额；,在确定合并范围时,通常以法定控制为基础。,（五）合并财务报表理论（续）,2.,实体,(,集团整体，主体,),理论,(1),基本点,:,将合并报表视为企业集团各成员企业构成的经济联合体的会计报表，强调企业集团是所有成员企业所构成的经济实体，编合并报表是为整个经济实体服务的，对构成企业集团的多数或少数股权一律同等对待。,(2),具体内容,:,少数股东权益被视为股东权益的一部分；,少数股东所享有的净收益被视为经济实体的净收益；,对于内部销售收入,应全部抵销。,（五）合并财务报表理论（续）,3.

8、,所有权理论,它是指在编制合并会计报表时既不强调企业集团中存在的法定控制关系，也不强调企业集团的各成员企业所构成的经济实体，而是强调编制合并会计报表的企业对另一企业的经济活动和财务决策具有重大影响的所有权。,在这种理论下，对于其拥有所有权的企业的资产负债和当期实现的损益，按照一定比例合并计入合并报表，即采用比例合并法合并企业在其拥有所有权的企业中的权益。,（六）谁来编制合并财务报表,母公司,应当编制合并财务报表。,母公司，是指有一个或一个以上子公司的企业（或主体，下同）。,子公司，是指被母公司控制的企业。,（七）合并报表的编制原则,1.,一体性原则,(1),基本内容,:,将母公司和子公司所组成

9、的企业集团作为会计主体，把企业集团作为一个整体来看待。,(2),具体要求,:,对于企业集团内部所发生的经济业务应加以抵销。,2.,以个别报表为基础的原则,（七）合并报表的编制原则（续）,3.,重要性原则,(1),含义,:,它是指在选择会计方法和程序时，要考虑经济业务本身的性质和内容，根据特定的经济业务对经济决策影响的大小，来选择合适的会计方法和程序。,(2),该原则在编合并报表时的体现：,在个别报表可能是重要事项，但在合并报表可能是非重要事项，重要性发生变化，会计方法随之发生变化。,在编制抵销分录时，应按重要性进行取舍。,理论上将,如按一体性原则的要求，内部经济业务应当全部抵销，但在会计实务中

10、，为了减少工作量对重要性的经济业务要加以取舍。,（,八,),合并范围的确定,1.,纳入合并范围,(1),基本原则,:,合并财务报表的合并范围应当以,控制,为基础予以确定。即凡是被母公司控制的企业均属于合并报表的范围。,(2),对“控制”的理解,(,定性和定量判断,),控制，是指一个企业能够决定另一个企业的财务和经营政策，并能据以从另一个企业的经营活动中获取利益的权力。,（,八,),合并范围的确定（续）,表决权比例标准,母公司,直接或,通过子公司,间接拥有,被投资单位,半数以上的表决权,，表明母公司能够控制被投资单位，但是，有证据表明母公司不能控制被投资单位的除外,.,具体包括三种方式：,a.,

11、直接拥有,b.,间接拥有,c.,直接和间接间接方式合计拥有,TIPS：,间接拥有控制一定是以直接拥有控制为前提。,80%,P,公司,S,公司,80%30%90%,70%30%,P,公司,S1,公司,S2,公司,S4,公司,S3,公司,（,八,),合并范围的确定（续）,实质控制标准,公司没有拥有其半数以上权益性资本，但是属于控制、需要纳入合并被投资企业。,a.,通过投资者之间的协议，拥有被投资单位半数以上的表决权。,b.,根据公司章程或协议，有权决定被投资单位的财务和经营政策。,c.,有权任免被投资单位的董事会或类似机构的多数成员。,d.,在被投资单位的董事会或类似机构占多数表决权。,（,八,)

12、,合并范围的确定（续）,实质控制标准,公司没有拥有其半数以上权益性资本，但是属于控制、需要纳入合并被投资企业。,a.,通过投资者之间的协议，拥有被投资单位半数以上的表决权。,b.,根据公司章程或协议，有权决定被投资单位的财务和经营政策。,c.,有权任免被投资单位的董事会或类似机构的多数成员。,d.,在被投资单位的董事会或类似机构占多数表决权。,（,八,),合并范围的确定（续）,潜在表决权标准,在确定能否控制被投资单位时，应当考虑企业和其他企业持有的被投资单位的,当期,可转换的可转换公司债券、,当期,可执行的认股权证等潜在表决权因素。,准则中新增标准！,（,八,),合并范围的确定（续）,结论：,

13、确定合并范围，更应当强调实质重于形式原则，综合考虑所有相关事实和因素进行判断，如考虑被投资单位各个投资者的持股情况、投资者之间的相互关系、公司治理结构、潜在表决权等因素。,母公司应当将其控制的全部子公司（含特殊目的主体等），无论子公司的规模大小、,子公司向母公司转移资金能力是否受到严格限制，,也不论子公司的业务性质与母公司或企业集团内部其他子公司是否有显著差别，均应当纳入合并财务报表的合并范围。,与旧准则不同！,（,八,),合并范围的确定,2.,不纳入合并范围,(,即形式上可以纳入合并范围，但由于某种情况出现而不能纳入，即实质上不属于母公司控制的子公司,),(1),已宣告被清理整顿的原子公司；,(2),已宣告破产的原子公司；,(3),合营企业；,(4),母公司不能控制的其他被投资单位，如联营企业等。,